CONTABILIDAD DE LOS CI DE UNA SUBVENCION EN UNA ONG

En relación con la consulta planteada, paso a informarle lo siguiente: la cuestión que nos traslada versa sobre cómo contabilizar los ingresos por costes indirectos de las subvenciones recibidas por vuestra entidad sin ánimo de lucro, cuyos ingresos suelen ser entre un 7 y un 10% de la subvención concedida, los cuales en muchas ocasiones no tenemos que justificar ya que al ser indirectos podemos utilizarlos para el mantenimiento de la organización y por este motivo los contabilizamos como ingresos en el momento del cobro de la subvención y se van gastando según se vayan necesitando.
Dicho lo anterior, es muy importante para poder contabilizar una subvención saber diferenciar entre el momento de la concesión, momento del cobro y momento en el que se tienen que imputar los ingresos obtenidos. Según el apartado 3º del Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la primera parte del Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, recoge el principio de devengo en los siguientes términos:
«Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.»
Por su parte, la norma de registro y valoración (NRV) 18ª. Subvenciones, donaciones y legados recibidos del PGC, en su apartado 1.1, establece:
«Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma.
Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado.»
De acuerdo con lo indicado, en la medida que la subvención cumpla los requisitos para ser considerada no reintegrable, deberá registrarse en el patrimonio neto de la empresa, neta del efecto impositivo.
En caso contrario, tal y como establece la norma mencionada, deberá registrarse como un pasivo hasta que adquiera la condición de no reintegrable.
En ambos supuestos el registro contable deberá realizarse en el momento en que se produzca el acuerdo de concesión de la subvención, con independencia de que el cobro se materialice en ejercicios posteriores, siempre y cuando el derecho de la entidad frente a la Administración concedente cumpla los criterios para reconocer un activo regulados en el marco conceptual de la Contabilidad.
Asimismo, cabe traer a colación en Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos, en concreto, la norma de valoración nº 18 del Plan General de Contabilidad diferencia entre reintegrables y no reintegrables: “Se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado.” El resto, por tanto, serán reintegrables.
En cuanto al registro y valoración de la subvención concedida, la norma de valoración 20º del Plan de Contabilidad de las pequeñas y medianas entidades sin fines lucrativos, punto 1, afirma que “las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán, con carácter general, directamente en el patrimonio neto de la entidad para su posterior reclasificación al excedente del ejercicio como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado”
Las subvenciones donaciones y legados sin asignación específica se pueden contabilizar directamente en el excedente del ejercicio en que se reconozca, no así las ligadas a una actividad concreta, tal como se expone en los ejemplos a continuación.
Se reconocerán directamente en los fondos propios todas aquellas subvenciones, donaciones o legados de los asociados aportadas a título dotacional o fondo social, así como las aportaciones de terceros a la dotación fundacional o fondo social.
Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerarán no reintegrables cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la entidad, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre su recepción.
El punto 2 del citado Plan afirma que “Las subvenciones, donaciones y legados de carácter monetario se valoraran por el valor razonable del importe concedido. Las de carácter no monetario o en especie se valoraran por el valor razonable del bien o servicio recibido, siempre que el valor razonable del citado bien o servicio pueda determinarse de manera fiable”. Es decir, las subvenciones, donaciones y legados pueden ser de carácter monetario o en especie, ya sean bienes o servicios, para lo que habrá que contar con una valoración razonable.
La imputación al excedente del ejercicio de las subvenciones, donaciones y legados que tengan el carácter de no reintegrables se efectuará atendiendo al fin para el que son entregadas. El criterio de imputación de una subvención, donación o legado de carácter monetario deberá ser el mismo que el aplicado a otra subvención, donación o legado recibido en especie, cuando se refieran a la adquisición del mismo tipo de activo o a la cancelación del mismo tipo de pasivo. A efectos de su imputación al excedente del ejercicio, habrá que distinguir entre los siguientes tipos de subvenciones, donaciones y legados:
a) Cuando se obtengan para financiar gastos específicos: se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que estén financiando.
b) Cuando se obtengan para adquirir activos o cancelar pasivos, se pueden distinguir los siguientes casos:
b.1) Activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias: se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese período para los citados elementos o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance. Se aplicará este mismo criterio si la ayuda tiene como finalidad compensar los gastos por grandes reparaciones a efectuar en los bienes del Patrimonio Histórico.
b.2) Bienes del Patrimonio Histórico: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance o, en su caso, en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese período para los citados elementos.
b.3) Existencias que no se obtengan como consecuencia de un rappel comercial: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.
b.4) Activos financieros: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.
b.5) Cancelación de deudas: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso la imputación se realizará en función del elemento financiado.
Espero haberle ayudado.
Cordialmente.
Rafael Pérez Castillo.
rperezcastillo@gmail.com